Особенности налогообложения транспортно-экспедиторских услуг в международных перевозках

Экспедитор может привлекать к исполнению своих обязанностей по договору ТО третьих лиц, и в таком случае именно он, а не третья сторона отвечает перед клиентом за нарушение договора (ч. 2 ст. 932 ГКУ, ст. 14 Закона № 1955). Но для того, чтобы привлечь экспедитора к ответственности за утрату, недостачу, порчу груза или его несвоевременную доставку, соответствующие условия должны быть прописаны в договоре.

Рассмотрим подробнее особенности обложения НДС экспедиторских услуг именно при международной перевозке. Первое, на что следует обратить внимание, это то, что согласно п. п. 195.1.3 НКУ для целей НДС международной перевозкой признается та перевозка, которая оформлена единым международным перевозочным документом.

В соответствии со ст. 9 Закона № 1955 такими документами могут быть:

— авиационная грузовая накладная (Air Waybill) — при перевозке авиационным транспортом;

— Международная автомобильная накладная (CMR);

— накладная СМГС (накладная УМВС);

— коносамент (Bill of Lading) — при перевозке морским транспортом;

— накладная цим (CIM);

— грузовая ведомость (Cargo Manifest).

Подпункт «а» подпункта 195.1.3 пункта 195.1 статьи 195 Налогового кодекса Украины определяет, что операции по международной перевозке пассажиров и багажа, и грузов железнодорожным, автомобильным, морским и речным и авиационным транспортом облагаются НДС по нулевой ставке. Причем, эта ставка применяется по всему маршруту перевозки в целом, без деления его на отрезки в пределах таможенной территории Украины и за ее пределами.

Экспедитор может привлекать к международной перевозке перевозчиков или других участников транспортно-экспедиторской деятельности. В таком случае нулевая ставка, определенная в указанной выше норме, будет применяться именно такими перевозчиками.

Таким образом, при получении средств от заказчика или по дате оформления документов, подтверждающих факт осуществления международной перевозки для заказчика, в зависимости от того, какое из этих событий произошло раньше, у экспедитора возникает налоговое обязательство по НДС на сумму перевозки по нулевой ставке, если перевозчик является резидентом — плательщиком НДС, и на сумму предоставленных такому заказчику экспедиторских услуг. В случае, если заказчик является резидентом, то на сумму предоставленных такому заказчику экспедиторских услуг необходимо начислить налоговое обязательство по НДС по ставке 20 %. Также в данном случае следует помнить, что экспедитор-резидент, который приобрел услуги по международной перевозки для заказчика с привлечением перевозчика, что является резидентом и плательщиком НДС, должен подать Отчет о суммах налоговых льгот по НДС, в котором расчет не внесенных в государственный бюджет сумм НДС в результате применения нулевой ставки осуществляется по алгоритму, определенному пп. 3 п. 2 раздела ІІ Порядка № 167. Напоминаем, что Отчет о суммах налоговых льгот являются налоговой декларацией (п. 46.1 НКУ). Поэтому за его непредставление (несвоевременное представление) будет налагаться штраф, установленный п. 120.1 НКУ (170 грн за первое нарушение, и 1020 за каждое повторное нарушение в течение года). Также к должностным лицам предприятия может быть применена административная ответственность согласно ст. 1631 КУоАП.

В случае, когда привлеченный перевозчик-резидент не является плательщиком НДС, налоговые обязательства по НДС у экспедитора на стоимость услуг по перевозке не возникают. Данный вывод налоговики изложили в индивидуальной налоговой консультации от 29.01.2018 № 312/6/99-99-15-03-02-15/ИПК.

Также порядок обложения НДС транспортно-экспедиторской деятельности определен обобщающей налоговой консультацией, утвержденной приказом Государственной налоговой службы Украины от 06.07.2012 № 610 (далее – УПК № 610). В частности, в упомянутой УПК № 610 указано, что базой обложения НДС у экспедитора является стоимость предоставленных транспортно-экспедиторских услуг (вознаграждение экспедитора) и стоимость услуг по перевозке, при условии, что перевозчик является плательщиком НДС. Если перевозчик не является плательщиком НДС, то стоимость предоставленных таким перевозчиком услуг не увеличивает базу обложения НДС у экспедитора при предоставлении транспортно-экспедиторских услуг заказчику.

Если же экспедитор-резидент сотрудничает с зарубежными перевозчиками (нерезидентами), налоговые обязательства по НДС у экспедитора на стоимость перевозки не возникают (вопрос 10 УПК № 610). Но, следует иметь в виду, что выплата вознаграждения нерезиденту по договорам перевозки является фрахтом. А этот вид дохода нерезидента, особый — с него получатель услуг должен удержать налоги и уплатить их в бюджет. То есть, когда вознаграждение за перевозку попадает под определение фрахта и выплачивается нерезиденту, то с суммы фрахта придется удержать налог по ставке 6 %, а оставшуюся сумму перечислить нерезиденту-перевозчику. Однако, если положениями действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты доходов (в том числе фрахта) предусмотрены другие ставки, то применяются именно нормы международных договоров. Следует отметить, что международные договоры могут полностью освобождать от удержания налога с выплачиваемого дохода (фрахта) нерезиденту или же уменьшать его ставку.

Штрафные санкции за неначисление / неудержание и неуплату налога на фрахт поэтому, составляют 25% от суммы налога за первое нарушение. За те же действия, совершенные в течение 1095 дней повторно, вам придется уплатить уже 50% от суммы налога на фрахт, а за совершенные уже в третий раз и более — 75%.

Итак, как видим, работа экспедитора связана с многими рисками, ведь его деятельность охватывает практически все аспекты транспортно-логистического сектора, и в налогообложении каждого из них немало подводных камней.