Законопроєкт № 16035 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо подальшого удосконалення правил трансфертного ціноутворення": нове чи забуте старе?

«Живемо зараз у часи буремні,
Бо грошей хочуть всі, а їх катма.
Вигадує держава заходи даремні,
Але грошей як не було, так і нема.
І крутиться вона як білка в колі.
Контроль будує, нову вертикаль.
Придумує закони, штрафи нові,
Та поки в гаманцях одна печаль».
 

4 вересня 2026 року Кабінет Міністрів зареєстрував у Верховній Раді законопроєкт № 16035 "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо подальшого удосконалення правил трансфертного ціноутворення".

Мета, заявлена в пояснювальній записці, звучить бездоганно: наблизити українські правила ТЦУ до Настанов ОЕСР 2022 року, зменшити кількість спорів і ризики подвійного оподаткування, підвищити податкову визначеність.

Документ наразі ще опрацьовується в Комітеті Верховної Ради з питань фінансів, податкової та митної політики, і планується, що нові правила будуть введені у 2028 році.

Але швидкий аналіз запропонованих змін не залишає особливого оптимізму, бо частина новел відповідає світовим практикам, а частина залишає неприйнятний простір для багатої уяви контролюючого органу.

Що змінюється по суті

Головні новели законопроєкту:

• контроль трансфертного ціноутворення поширюється на операції між пов'язаними резидентами України, якщо один з них має непогашений збиток понад еквівалент 3 млн євро або користується пільговим режимом оподаткування;
• скасовується чинний вартісний поріг контрольованості (150 млн грн річного доходу платника плюс 10 млн грн обсягу операцій з одним контрагентом), а конкретні критерії передаються на розсуд Мінфіну;
• критерій "ділової мети" операції замінюється тестом "комерційної раціональності" незалежних сторін;
• запроваджується DEMPE-аналіз операцій з нематеріальними активами і механізм ретроспективного коригування їхньої вартості;
• єдиний штраф 10% за донарахування замінюється тришаровою шкалою 7/10/15% залежно від поведінки платника;
• за самостійне виправлення помилки до 1 жовтня наступного року штраф знижується до 3-5%.

Кожен із цих пунктів заслуговує окремого короткого розбору, бо саме в деталях і криється практичний ризик.

Повернення контролю над внутрішніми операціями: історія, яку вже проходили

Найбільш дискусійна новела, підпункт "е" оновленого підпункту 39.2.1.1 статті 39 ПКУ, визнає контрольованими операції з пов'язаними резидентами, "які мають від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств за попередній податковий звітний рік... у розмірі, що перевищує еквівалент 3 мільйонів євро, та/або з пов'язаними особами - резидентами, які використовують переваги преференційних податкових режимів".

І тут майже «дежавю»: здається, колись це було, але «не їхало», і тому було скасоване саме через економічну недоцільність: бо тут мова йде не про виведення грошей за кордон і використання різного резидентства для зниження (приховування) від оподаткування, а про міграцію податкової бази всередині країни. При цьому ми живемо в умовах війни, і збитки, завдані деяким компаніям, будуть «перетравлюватись» не рік і не два навіть за умови її швидкого закінчення, а сама конструкція норми не враховує причину збитковості. Тобто щоденно знищуються виробничі потужності підприємств, а законопроект не містить жодного винятку щодо збитковості. Тобто обґрунтовувати відсутність штучного заниження доведеться в загальному порядку.

Пороги контрольованості переходять під Мінфін

Чинний підпункт 39.2.1.7 статті 39, який зараз встановлює двоскладовий критерій контрольованості (річний дохід понад 150 млн грн і обсяг операцій з контрагентом понад 10 млн грн), законопроєктом виключається без прямої заміни в тексті Кодексу. Натомість оновлений підпункт 39.4.3 передає повноваження визначати "вартісні критерії для операцій, які не підлягають відображенню в документації з трансфертного ціноутворення, а також вартісні критерії або типи операцій, що становлять вищий або нижчий рівень ризику з точки зору трансфертного ціноутворення" центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, тобто Мінфіну, актом нижчого рівня.

З юридичної точки зору це означає перенесення суттєвого елемента податкового обов'язку, а саме межі, за якою операція взагалі підпадає під контроль, з рівня закону на рівень підзаконного акта. Бізнес не зможе на момент ухвалення закону дізнатися, які саме суми відтепер вимагатимуть підготовки повного пакета ТЦУ-документації. Прикінцеві положення дають Кабміну шість місяців на прийняття супровідних актів, але відлік цього строку починається від дня набрання чинності самим законом, тобто від 1 січня 2028 року. Виходить розрив: із першого дня 2028 року критерії контрольованості вже змінюються, а конкретні порогові величини можуть з'явитися лише через кілька місяців. Це пряма суперечність із задекларованою в пояснювальній записці метою підвищення податкової визначеності. Але ми пам'ятаємо, що зміна правил оподаткування та контролю обмежена чинним законодавством, а от таке введення нових лімітів Мінфіном - ні. Це створює ще більше невизначеності, зокрема на самому початку застосування цих норм, адже деякі контракти розраховані на роки.

"Комерційна раціональність" замість ділової мети: та сама оцінність під новою назвою

Чинна редакція статті 39 дозволяє не визнавати операцію або замінити її альтернативою за відсутності ділової мети. Законопроєкт прибирає це формулювання. Оновлений підпункт 39.2.2.12 передбачає, що операція не враховується або замінюється, якщо буде встановлено, що "непов'язані особи, які діють у зіставних умовах та ведуть себе комерційно раціонально з урахуванням альтернативних варіантів, реально доступних для кожної із сторін угоди... не вступали б у таку контрольовану операцію".

Формально це звісно близько до Настанов ОЕСР, але залишається простір для суб'єктивної оцінки контролюючим органом гіпотетичної поведінки третіх осіб. З урахуванням практики оскарження результатів перевірок мені, перефразовуючи Станіславського, хочеться сказати: «Не вірю!» - не вірю в добросердечність нашої податкової, оскільки завдання, що стоять перед нею, далеко не завдання сервісної служби, а тому ця норма, найімовірніше, викличе ще більше проблем і збільшить кількість податкових спорів.

Ретроспективна переоцінка нематеріальних активів

Новий підпункт 39.3.10 запроваджує оцінку вартості переданих нематеріальних активів, корпоративних прав чи нерухомості заднім числом, виходячи з фактичних показників наступних періодів.

По-перше, не завжди можна одразу правильно оцінити прогнози, по-друге, недосягнення прогнозних показників могло статися з об'єктивних причин. Крім того, це призведе як до здорожчання документування для самого бізнесу, так і до значного ускладнення контролю для ДПС.

Штрафи 7, 10, 15 відсотків: чи запрацює диференціація на практиці

Стаття 123-2 замінює єдину ставку штрафу диференційованою шкалою: 7% від суми коригування за сумлінної поведінки платника, 10% при неподанні звіту чи документації, 15% за наявності обтяжуючих обставин. Перелік обтяжуючих обставин у пункті 123-2.3 включає, зокрема, недостовірне розкриття фактів, що вплинуло на вибір методу оцінки, вибір методу чи зіставних операцій всупереч встановленому алгоритму, невідображення у звіті операції, контрольованої за ознакою серії операцій.

Задум зрозумілий: винагородити сумлінних платників нижчою ставкою. Але кожна з підстав для застосування ставки 15% сформульована через оцінні поняття, "недостовірне розкриття", "невірний вибір", без чіткого кількісного чи процедурного порогу, що відділяє сумлінну помилку від навмисного приховування. За такої конструкції норми контролюючий орган отримує практичну можливість кваліфікувати майже будь-яке заниження податкового зобов'язання як таке, що підпадає під обтяжуючі обставини, і застосовувати верхню ставку за замовчуванням. Диференціація, задумана як стимул до прозорості, без чітких кількісних або процедурних меж кваліфікації ризикує на практиці перетворитися на підставу для корупційних ризиків.

Пільга за самовиправлення і пастка строків давності

Пункт 50.1-2 дозволяє платнику, який самостійно виявив заниження зобов'язання через незастосування ТЦУ-коригувань, подати уточнюючий розрахунок зі зниженим штрафом 3% (для коригувань за підпунктами 140.5.2 і 140.5.2-1) або 5% (для бази оподаткування за підпунктом 141.9-1.3), за умови подання до 1 жовтня наступного року.

Варто розуміти цей стимул у зв'язці із загальним правилом статті 102 ПКУ: подання уточнюючого розрахунку продовжує перебіг строку давності для відповідного податкового періоду. Прийняти пропозицію "самовиправитися" означає не лише сплатити менший штраф, а й свідомо продовжити вікно, протягом якого контролюючий орган може повернутися до цього самого періоду. З урахуванням того, що законопроєкт додає ще й підставу для зупинення строку давності на час судового оскарження наказу про перевірку з питань ТЦУ (новий підпункт 102.3.6) і окреме правило про зупинення строку при скасуванні податкового повідомлення-рішення з суто процедурних підстав (новий пункт 102.9), сукупний ефект зводиться до того, що будь-яка взаємодія платника з контролюючим органом щодо ТЦУ, від самовиправлення до оскарження, продовжує період потенційного податкового контролю. Це варто враховувати при виборі стратегії поведінки задовго до того, як питання про штраф взагалі постане.

Додаткове навантаження на бізнес

Сукупно нові правила вимагають від бізнесу:

• розширення кола операцій, які потребують підготовки ТЦУ-документації, за рахунок внутрішніх операцій зі збитковими чи пільговими пов'язаними резидентами;
• проведення повноцінного DEMPE-аналізу для операцій з нематеріальними активами, включно з визначенням фактичного, а не лише юридичного власника активу та розподілу пов'язаних із ним функцій і ризиків;
• документування прогнозів і механізмів ціноутворення на момент угоди для захисту від ретроспективного коригування;
• постійного моніторингу актів Мінфіну, оскільки саме вони визначатимуть, які операції взагалі підпадають під контроль;
• перегляду внутрішньої політики самовиправлення помилок з урахуванням подовження строків давності.

Для середнього і великого бізнесу це означає зростання витрат на супровід ТЦУ незалежно від того, зменшиться формально кількість контрольованих операцій чи ні.

Чи є в проєкті щось на користь бізнесу?

Так, диференціація ставок, за умови що критерії таки будуть встановлені, здатна відокремити наслідки добросовісної помилки від наслідків свідомого заниження (ухилення), а узгодження критеріїв ТЦУ з нормами Настанов ОЕСР 2022 року може полегшити захист позиції платника перед іноземними податковими органами в межах угод про уникнення подвійного оподаткування.

Висновок

Всі розуміють, що державі потрібні кошти, більше того, міжнародні донори встановлюють свої правила, а весь світ рухається до самоускладнення системи. Але іноді це може виявитися колосом на глиняних ногах, який не встоїть під власною вагою.